《企業會計準則第5號——生物資產》應用指南 (2006年)

《企業會計準則第5號——生物資產》
應用指南
財會〔2006〕18號
制定機關：中華人民共和國財政部
2006年10月30日
有效期：2007年1月1日至今

一、生物資產與農產品

本準則規範的農業，包括種植業、畜牧養殖業、林業和水產業等。

有生命的動物和植物具有生物轉化的能力，這種能力導致生物資產質量或數量發生變化，通常表現為生長、蛻化、生產和繁殖等。生物資產的形態、價值以及產生經濟利益的方式，隨其出生、成長、衰老、死亡等自然規律和生產經營活動的變化而變化。企業從事農業生產的目的，主要是增強生物資產的生物轉化能力，最終獲得更多的符合市場需要的農產品。

農產品與生物資產密不可分，當其附在生物資產上時，構成生物資產的一部分。收穫的農產品從生物資產這一母體分離開始，不再具有生命和生物轉化能力、或者其生命和生物轉化能力受到限制，應當作為存貨處理，比如，從用材林中採伐的木材、奶牛產出的牛奶、綿羊產出的羊毛、肉豬宰殺後的豬肉、收穫後的蔬菜、從果樹上採摘的水果等。

二、林木類消耗性生物資產

（一）鬱閉通常指林木類消耗性生物資產的鬱閉度達0.20以上（含0.20）。鬱閉度是指森林中喬木樹冠遮蔽地面的程度，是反映林分密度的指標，以林地樹冠垂直投影面積與林地面積之比表示，完全覆蓋地面為1.

不同林種、不同林分等對鬱閉度指標的要求有所不同，比如，生產纖維原料的工業原材料林一般要求鬱閉度相對較高；以培育珍貴大徑材為主要目標的林木一般要求鬱閉度相對較低。企業應當結合歷史經驗數據和自身實際情況，確定林木類消耗性生物資產的鬱閉度及是否達到鬱閉。各類林木類消耗性生物資產的鬱閉度一經確定，不得隨意變更。

（二）鬱閉之前的林木類消耗性生物資產處在培植階段，需要發生較多的造林費、撫育費、營林設施費、良種試驗費、調查設計費等相關支出，這些支出應當予以資本化計入林木成本；鬱閉之後的林木類消耗性生物資產基本上可以比較穩定地成活，一般只需要發生較少的管護費用，應當計入當期費用。因擇伐、間伐或撫育更新等生產性採伐而進行補植所發生的支出，應當予以資本化。

三、消耗性和生產性生物資產的減值跡象

根據本準則第二十一條規定，企業至少應當於每年年度終了對消耗性和生產性生物資產進行檢查，有確鑿證據表明生物資產發生減值的，應當計提消耗性生物資產跌價準備或生產性生物資產減值準備。

生物資產存在下列情形之一的，通常表明該生物資產發生了減值：

（一）因遭受火災、旱災、水災、凍災、颱風、冰雹等自然災害，造成消耗性或生產性生物資產發生實體損壞，影響該資產的進一步生長或生產，從而降低其產生經濟利益的能力。

（二）因遭受病蟲害或動物疫病侵襲，造成消耗性或生產性生物資產的市場價格大幅度持續下跌，並且在可預見的未來無回升的希望。

（三）因消費者偏好改變而使企業消耗性或生產性生物資產收穫的農產品的市場需求發生變化，導致市場價格逐漸下跌。

（四）因企業所處經營環境，如動植物檢驗檢疫標準等發生重大變化，從而對企業產生不利影響，導致消耗性或生產性生物資產的市場價格逐漸下跌。

（五）其他足以證明消耗性或生產性生物資產實質上已經發生減值的情形。

四、天然起源的生物資產

天然林等天然起源的生物資產，有確鑿證據表明企業能夠擁有或者控制時，才能予以確認。企業擁有或控制的天然起源的生物資產，通常並未進行相關的農業生產，如企業從土地、河流湖泊中取得的天然生長的天然林、水生動植物等。根據本準則第十三條規定，企業應當按照名義金額確定天然起源的生物資產的成本，同時計入當期損益，名義金額為1元。

五、生物資產的後續計量

根據本準則規定，生物資產通常按照成本計量，但有確鑿證據表明其公允價值能夠持續可靠取得的除外。採用公允價值計量的生物資產，應當同時滿足下列兩個條件：

一是生物資產有活躍的交易市場。活躍的交易市場，是指同時具有下列特徵的市場：

（1）市場內交易的對象具有同質性；

（2）可以隨時找到自願交易的買方和賣方；

（3）市場價格的信息是公開的。

二是能夠從交易市場上取得同類或類似生物資產的市場價格及其他相關信息，從而對生物資產的公允價值作出合理估計。同類或類似，是指生物資產的品種相同或類似、質量等級相同或類似、生長時間相同或類似、所處氣候和地理環境相同或類似。