司法院释字第420号解释
解释字号
编辑释字第 420 号
解释日期
编辑民国 86年1月17日
解释争点
编辑行政法院认定“非以有价证券买卖为专业者”之决议违宪？
资料来源
编辑司法院公报 第 39 卷 2 期 3-17 页总统府公报 第 6142 号 13-19 页
解释文
编辑涉及租税事项之法律，其解释应本于租税法律主义之精神：依各该法律之立法目的，衡酌经济上之意义及实质课税之公平原则为之。行政法院中华民国八十一年十月十四日庭长、评事联席会议所为：“奖励投资条例第二十七条所指‘非以有价证券买卖为专业者’，应就营利事业实际营业情形，核实认定。公司登记或商业登记之营业项目，虽未包括投资或其所登记投资范围未包括有价证券买卖，然其实际上从事庞大有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，足证其系以买卖有价证券为主要营业，即难谓非以有价证券买卖为专业”不在停征证券交易所得税之范围之决议，符合首开原则，与奖励投资条例第二十七条之规定并无不符，尚难谓与宪法第十九条租税法律主义有何抵触。
理由书
编辑
按奖励投资条例（七十九年十二月三十一日因施行期间届满而失效）之制定，系以奖励投资，加速经济发展为目的，藉税捐减免之优惠为其主要奖励方法。为期各种生产事业及营利事业均能公平同霑其利，并防止有以回避租税行为，获取不正当减免税捐优惠，该条例乃规定各种享受奖励之条件，予以节制。
公司为营利事业之一种，为确保其合法正常经营，公司法第十二条、第十五条第一项规定：“公司设立登记后，有应登记之事项而不登记，或已登记之事项有变更而不为变更之登记者，不得以其事项对抗第三人。”“公司不得经营登记范围以外之业务。”公司如经营某种登记范围以外之业务，而怠于公司法第十二条之登记并违反同法第十五条第一项所规定之限制，除前者不得以其事项对抗第三人，后者公司负责人应负民、刑事责任外，尚不影响该公司以经营该种事业为其营业之事实。
七十六年一月二十六日修正公布之奖励投资条例第二十七条规定：“为促进资本市场之发展，行政院得视经济发展及资本形成之需要及证券市场之状况，决定暂停征全部或部分有价证券之证券交易税，及暂停征全部或部分非以有价证券买卖为专业之证券交易所得税。”行政院依此规定，于七十六年十二月一日以台(七六)财第二七九四七号函核定自七十七年一月一日起至同年十二月三十一日止继续停征非以有价证券买卖为专业者之证券交易所得税。涉及租税事项之法律，其解释应本于租税法律主义之精神，依各该法律之立法目的，衡酌经济上之意义及实质课税之公平原则为之。是基于公平课税原则，奖励投资条例第二十七条所定“非以有价证券买卖为专业者”，自应就营利事业实际营业情形，核实认定。公司登记（包括商业登记）之营业项目，虽未包括投资或其所登记投资范围未包括有价证券买卖，然其实际上从事庞大有价证券买卖，其买卖收入远超过其已登记之营业收入，足认其为以有价证券之买卖为主要营业时，自不得以怠于公司法第十二条之登记义务或违反同法第十五条第一项所规定之限制等回避租税行为，主张其非以有价证券买卖为专业，而享受免征证券交易所得税之优惠。行政法院八十一年十月十四日庭长、评事联席会议所为：“奖励投资条例第二十七条所指‘非以有价证券买卖为专业者’，应就营利事业实际营业情形，核实认定。公司登记或商业登记之营业项目，虽未包括投资或其所登记投资范围未包括有价证券买卖，然其实际上从事庞大有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，足证其系以买卖有价证券为主要营业，即难谓非以有价证券买卖为专业”不在停征证券交易所得税之范围之决议，符合首开原则，与奖励投资条例第二十七条之规定并无不符，尚难谓与宪法第十九条租税法律主义有何抵触。
至奖励投资条例施行细则第三十二条规定：“本条例第二十七条所称‘以有价证券买卖为专业者’，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业”，依上开说明，与立法意旨未尽相符部分，应不适用，并予叙明。
大法官會議 主 席 施啟揚
翁岳生
劉鐵錚
吳 庚
王和雄
王澤鑑
林永謀
施文森
林國賢
城仲模
孫森焱
陳計男
曾華松
楊慧英
戴東雄
蘇俊雄
意见书
编辑
不同意见书： 大法官 孙森焱
一 营利事业未经公司登记以投资为专业者免征证券交易所得税
按宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指人民仅依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税减免等项目而负纳税之义务或享受优惠，迭经本院解释有案。奖励投资条例（已于民国七十九年十二月三十一日因施行期间届满而失效）第二十七条前段规定：为促进资本市场之发展，行政院得视经济发展及资本形成之需要及证券市场之状况，决定暂停征全部或部分有价证券之证券交易税，及暂停征全部或部分非以有价证券买卖为专业者之证券交易所得税。行政院据此乃于七十六年十二月一日核定自七十七年一月一日起至同年十二月三十一日止，继续停征非以有价证券买卖为专业者之证券交易所得税。至所谓“以有价证券买卖为专业者”之意义则于奖励投资条例施行细则第三十二条规定谓“经营有价证券自行买卖业务之证券自营商及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业。”准此，营利事业如未经公司登记或商业登记以投资为专业者，其买卖有价证券，即得免征证券交易所得税。
二 本解释认行政法院“核实认定”之决议为合宪之理由
本件多数意见通过之解释文系以有关租税法律之解释，应本于租税法律主义之精神，依各该法律之立法目的，衡酌经济上之意义及实质课税之公平原则为之。奖励投资条例第二十七条规定所谓“非以有价证券买卖为专业者”，应就营利事业实际营业情形，核实认定，不以公司登记（包括商业登记）之营业项目包括投资或买卖有价证券者为限，奖励投资条例施行细则第三十二条规定与立法意旨未尽相符，应不适用。因认行政法院八十一年十月十四日庭长、评事联席会议谓应核实认定之决议，与奖励投资条例第二十七条之规定并无不符，即未抵触宪法第十九条所定租税法律主义。
三 奖励投资条例施行细则系就“专业”之定义为明确之释示
依租税法律主义，有关税捐主体、税目、税率、纳税方法及纳税减免等税捐构成要件，均应以法律明定之。主管机关基于法律概括授权而订定之施行细则亦仅得就实施母法有关之事项予以规范，对纳税义务及其要件固不得另为增减或创设。惟查引发本件解释之事实，首应重视者，为一般营利事业经由证券商买卖有价证券，无论数额多少，均非法所禁止，并不以办理公司登记或商业登记之营业项目有投资或买卖有价证券者为限。然则其买卖有价证券，当发生盈亏问题，此项证券交易所得，或大于登记之营利项目所得：或有不及，不能一概而论。其买卖有价证券究竟须具何要件。始得指为“专业”？奖励投资条例就此未设规定。是否须反复多次为有价证券之买卖始足当之，抑或偶一为之亦属之？尤其奖励投资条例于六十九年十二月三十日将原第二十五条“非以有价证券买卖为业者”，修正为第二十七条“非以有价证券买卖为专业者”，其修正之意义何在？亟待证清。按依文义解释、所谓“专业”系对“兼业”而言，依证券交易法第十五条规定：“依本法经营之证券业务，其种类如左：一有价证券之承销。二有价证券之自行买卖。三有价证券买卖之行纪或居间。”同法第十六条则规定上开第一款之证券商称证券承销商，第二款称证券自营商，第三款为证券经纪商。再依同法第四十五条第一项规定：“证券商应依第十六条之规定，分别依其种类经营证券业务，不得经营其本身以外之业务。但经主管机关核准者，得兼营他种证券业务或与其有关之业务。”第二项规定：“证券商不得由他业兼营，但金融机构得经主管机关之许可，兼营证券业务。”第四十七条复规定：“证券商须为依法设立登记之公司。但依第四十五条第二项但书规定兼营者，不在此限。”兹所谓“专业”是否指证券商依证券交易法第四十五条第一项前段规定专营其所属证券商业务而言，抑包括同条项但书或第二项规定兼营之情形，已滋疑义，且依保险法第一百四十六条第三款规定，保险业亦得运用其资金及各种责任准备金购买经依法核准公开发行之生产事业股票。类此情形是否亦在“专业”之例？尤有可议。行政院为此，于奖励投资条例施行细则第三十二条订定：“本条例第二十七条所称‘以有价证券买卖为专业者’，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业。”所称“证券自营商”即上开证券交易法所定专营或兼营之证券商公司；其“经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业”当指证券商以外，其他营利事业经公司登记或商业登记以投资为专业者。关此所谓“专业”之解释如何，行政法院前后裁判表示之见解，亦见纷歧（注一）。惟不论如何，上开施行细则之规定系主管机关依法律之授权，就奖励投资条例第二十七条所定“以有价证券买卖为专业者”之意义，为明确之释示，以供本机关或下级机关所属公务员，于行使职权，执行法律时有所依据。其内容既在同条例明文规定文字意涵之内，焉得指为与母法规定之立法意旨未尽相符而应不适用！
四 适用实质课税原则之要件
本件多数意见通过之解释文系谓有关租税法律之解释，应本于租税法律主义之精神，依各该法律之立法目的，衡酌经济上之意义及实质课税之公平原则为之，因认行政法院相关决议为无不合。就中所谓“经济上之意义”当系指“经济观察法”而言。按所谓经济观察法系指有关租税法律之解释不得拘泥于所用之辞句，应就租税法律之实质意义及经济上意义为必要之考察之意。因而演绎为实质课税之原则（注二），于税捐客体之归属、无效法律行为、违法或违反公共秩序善良风俗之行为均有适用（注三）。至实质课税系相对于表见课税而言。依私法秩序所生利益之变动，循私法上形式，以利益取得人之名义判断租税法律关系之归属，是为表见课税主义，或称表见课税之原则；若所得之法律上归属名义人与经济上实质享有人不一致时，于租税法律之解释上，毋宁以经济上实质取得利益者为课税对象，斯为实质课税主义或称实质课税之原则（诉四）。适用实质课税原则须形式上存在之事实与事实上存在之实质不一致，因而依形式课税将发生不公平之结果，不能实现依照各人负担租税能力而课征租税之公平原则为要件。否则难免形成课税权之滥用，甚至违反租税法律主义之结果（注五）。若依学者所引实例以观，所谓形式上存在之事实与事实上存在之实质不符，在税捐客体之归属方面，系指私法上利益之取得人虽为甲之名义，实际上此利益系由乙取得，故依实质课税原则，应对乙课征所得税，对于甲则否（注六）。参酌以观，本件系对于“以有价证券买卖为专业者”课征证券交易所得税发生之问题。其以公司登记或商业登记为有价证券之买卖者，固应课征；其未经登记者，是否亦应课征，始为问题关键所在。
五 本件关键所在为规避租税之行为应否承认之问题
顾多数大法官所虑者厥为“其实际上从事庞大有价证券买卖，其买卖收入远超过其已登记之营业收入，足认其为以有价证券之买卖为主要营业时，自不得以怠于公司法第十二条之登记义务或违反同法第十五条第一项所规定之限制等回避租税行为，主张其非以有价证券买卖为专业，而享受免征证券交易所得税之优惠”。实则此为规避租税之行为应否承认之问题。按实质课税之原则，于否认规避租税之行为，是否亦有适用，学说上尚有争论（论七）。若纳税义务人依虚伪不实或其他不正当行为违法逃漏税捐，其非法之所许，诚不待赘言。然则于此情形，仍须纳税义务人以“违法”之手段规避租税法律，逃漏税捐为要件。抑且实质课税原则如系解释租税法律当然适用之法则，则纳税义务人若规避奖励投资条例施行细则第三十二条规定之登记，以达享受免税之优惠，势必承认施行细则第三十二条之规定为“是”；规避之，则为“非”。岂有因有规避之行为，反而宣告此项规定有“与立法意旨未尽相符部分”，而应不适用？可见解释理由书前后所述，难免矛盾。
六 行政法院“核实认定”之决议滋生诸多疑义
引发本件解释之事实，不容忽视者，乃一般营利事业经由证券商买卖有价证券，为法之所许，已如上述，即不发生“违法”问题。况既有买卖即有盈亏，是如何认定“以有价证券买卖为专业”，如舍公司登记一途而不由，确属难题。倘施行细则第三十二条之规定应不适用，则如公司之营业项目未登记投资或买卖有价证券者，其买卖有价证券究竟应达若干金额或买卖若干次数，始可认为专业范围？若因此发生亏损，其未办理公司登记之营业项目者。是否亦应准许自他营业所得额中减除？在在滋生疑义。抑有进者，所谓“核实认定”之标准，如不能以法律为明确之规定，显然与租税法律主义有违。兹以行政法院上开决议为认定之依据，则“实际上从事庞大有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，足证其系以买卖有价证券为主要营业，即难谓非以有价证券买卖为专业。”在适用上仍有左列疑义，不能解决：
（一）所谓“从事庞大有价证券买卖”，其认定标准如何？是与一般证券自营商之营业笔数或金额相较而足认为“庞大”，抑或与该营利事业自身之营业收入比较而认为“庞大”？意义仍不确定。
（二）所谓“非营业收入远超过营业收入”为认定“专业”之依据，其法律上之基础何在？买卖有价证券次数频繁者，是否必盈不亏？其发生亏损或盈馀少者，或虽盈馀多而非“远超过营业收入”者，是否即不能认系“主要营业”而非“专业”？殊属矛盾。
（三）所谓“足证其系以买卖有价证券为主要营业”，似以买卖有价证券之收入多寡为认定是否“主要营业”之依据。然则多次买受有价证券，以累积资金，其后一次卖出，换取现金，用以购买机器设备或不动产者，如有多额所得，是否即应认系“主要营业”而课征证券交易所得税？颇感费解。
七 本件解释与租税法律主义不符
行政法院上开决议既有可议之处如斯，在适用上即难免发生不公平课税情事。例如虽买卖有价证券多次，若盈馀少、或虽盈馀多而非“远超过营业收入”者，即与所谓“专业”之意义不符，自可免征证券交易所得税。仅一次出卖所持有价证券而获利甚多者，如本件声请人主张之事实，则应认系“主要营业”而课征之。此理若可成立，则如公司于全年出售固定资产之不动产一笔获利甚丰者，即系以出售不动产为该公司之“主要营业”，亦即以之为“专业”。若遇生产事业在筹备建厂期间，因尚无产品销售，故无营业收入，他方面其购置之有价证券则因股价上涨而成长迅速，亦将一变而成为以买卖有价证券为专业之营利事业矣。然则所谓租税法律主义云者，岂非空论。以上理由，与多数意见通过之解释文不能相容，爰提出不同意见书。
（注一）参看行政法院八十一年十月十四日庭长、评事联席会议讨论本件法律问题所列甲、乙说之见解。
（注二）参看田中二郎著：租税法（昭和四十三年初版）一一二页。陈清秀著：税法之基本原理一九五页。
（注三）参看陈清秀著前揭书二三○页以下。但我国实务上认娼妓系屡不正当营业，不予课征所得税，至于经营六合彩赌博之收入，其未经没入部分则予课征（参看财政部编印：赋税法令汇编八六、二一○页）。
（注四）田中二郎著前揭书一五九页。
（注五）财团法人中国财税金融文教基金会编印：实质课税问题之研究（民国七十一年七月)
（注六）林大造著、简锦川译，所得税之基本问题五九页。
（注七）参看陈清秀著前揭著二三八页。又北野弘久著，许志雄译：“实质课税原则”一文，刊登于财税研究十七卷五期）谓：租税规避行为之否定系立法机关之课题，非行政机关或法院之课题。盖理论上租税规避行为虽可判别，但在现代发达之社会中，现实上极难判别；如果法律无个别之否定规定，仍允许用实质课税原则加以否定，则租税法律主义下之法律安定性及法律预测可能性将遭到极度破坏。
相关附件
编辑
抄宏０实业股份有限公司（代表人陈王０娥）声请书
兹依司法院大法官审理案件法第五条第一项第二款及第八条第一项之规定，声请解释宪法，并将有关事项叙明如左。
一、声请解释宪法之目的：
谨恳请 钧院大法官会议解释行政法院八十一年度判字第二七三六号判决及八十三年度判字第二七八号判决（附件一）所适用之行政法院八十一年十月十四日庭长评事联席会议决议：“奖励投资条例第二十七条所指：‘非以有价证券买卖为专业者’，应就营利事业实际营业情形，核实认定。公司登记或商业登记之营业项目，虽未包括投资或其所登记投资范围未包括有价证券买卖，然其实际上从事庞大有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，足证其系以买卖有价证券为主要营业，即难谓非以有价证券买卖为专业”（附件二），抵触奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条规定，并违反宪法第十九条租税法律主义及公法上信赖保护原则，应属应效，不得适用。
二、本件争议之性质与经过及涉及之宪法条文：
（一）缘声请人系以经营一般进出口贸易及经销代理国内外厂商产品投标报价业务为主要业务，自设立至今经营业务已有数年之久，而民国七十五年至民国八十年六年间仅于民国七十七年间偶然买卖一笔证券交易（七十七年度本业交易笔数高达五十四笔），因声请人并非证券自营商，亦非类似证券自营商之以投资股票买卖为专业，故依行为时奖励投资条例第二十七条及施行细则第三十二条规定，依法应免征证券交易所得税，乃于结算申报七十七年度营利事业所得税时申报该笔免税之证券交易所得。
（二）惟财政部台北市国税局则引用行政法院六十九年度判字第五三九号判决（附件三），认为实际上有经营有价证券买卖业务，即应不得免税，而将该证券交易所得并课营利事业所得税。
（三）声请人不服经循序提起复查、诉愿、再诉愿及行政诉讼均遭驳回（附件四），经提起再审之诉，亦经行政法院以八十一年度判字第一八四四号判决及行政法院八十一年度判字第二七三六号判决驳回（附件五）。
（四）声请人以其七十七年度仅有一笔证券交易（本业交易笔数高达五十四笔），就其交易实质，应属非以有价证券买卖为专业之公司，证券交易所得应予免税，于八十二年七月二十四日向台北市国税局申请退还其已缴之七十七年度营利事业所得税及加计利息，惟台北市国税局则未准所请，声请人不服，再循序依法提起诉愿、再诉愿、行政诉讼均遭驳回（附件六）。
三、声请解释宪法之理由及声请人对本案所持立场及见解：
（一）本件行政法院决议违反行为时奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定：
1 按民国六十九年十二月二十日修正前奖励投资条例第二十五条原规定“以有价证券买卖为专业”者，不得免征证券交易所得税，所谓“以有价证券买卖为专业者”，依财政部六十七年七月二十五日台财税第三四九三三号函释，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商外，另包括章程或登记之营业项目有买卖有价证券或投资业务之营利事业在内，范围较大。惟自民国六十九年十二月三十日修正公布之奖励投资条例第二十七条，对适用免征证券交易所得税之范围已作有利纳税人之修正，亦即修改为“以有价证券买卖为专业者”始不得免征证券交易所得税，从立法沿革观之，足见立法者之意图，系就“以有价证券买卖为专业者”作更狭义之解释，自不得违背此法律意旨而任意扩张。故行为时奖励投资条例施行细则第三十二条乃规定：“本条例第二十七条所称‘以有价证券买卖为专业者’，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业。”本条规定参酌母法第二十七条规定授权行政院停征证券交易所得税之“原则”，仅“以有价证券买卖为专业者”为免税之“例外”，而就“例外规定”从严解释，乃符合立法之本旨。且为奖励储蓄及促进资本市场发展并维持课税公平原则以及税法秩序之明确性与法安定性，乃明定以有无经“公司登记或商业登记”以投资为专业之明确标准，作为本条文所称“以有价证券买卖为专业者”之认定标准，自符合本条文法律意旨，而具有法律上效力。
2 本件声请人并非经营有价证券自行买卖业务之证券自营商，亦非类似证券自营商并经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业，是依首开条文规定，本件证券交易所得，自应属免税之范围，不在应课征证券交易所得税之范围，至为明显。本件行政法院决议对于是否“以有价证券买卖为专业”，竟不以登记为准，是显然有违上开奖励投资条例及施行细则规定。
（二）本件行政法院决议违反公司法规定：
1 按“公司不得经营登记范围以外之业务”，公司法第十五条第一项定有明文。故公司只有在其登记范围内享受权利负担义务。本件奖励投资条例第二十七条所称“以有价证券买卖为专业者”，参照上开公司法规定，自系指“公司登记”以有价证券买卖为专业，而尚经营其他业务，尤其在公司并未登记“有价证券买卖”之业务范围时，则依上开公司法规定，本不得经营该项业务，是自不得遽指该公司系“以有价证券买卖为专业”，否则即与公司法第十五条第一项规定有违。
2 就此以往行政法院七十三年度判字第一二三二号判决先例即明载：“该条例（指奖励投资条例）所称‘以有价证券买卖为专业者’，依同条例施行细则第三十二条规定，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商，及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业而言。本件原告公司执照记载所营事业并非以投资为专业，自不在以有价证券买卖为专业之范围，其因投资有价证券交易发生之损失，应不得自所得额中减除”（附件七），又行政法院七十三年度判字第一六五号判决先例亦谓：“本件再审原告公司执照虽载有投资各工矿事业之营业项目，惟尚经营各工矿业及营运事业，为不争之事实。原判决以再审原告非以投资为专业，即非属行为时奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条所称之‘以有价证券买卖为专业’之营利事业，其七十年度证券交易所得税应在停征范围，则其因证券交易而生损失，亦不得由所得额内扣除，因认再审被告机关剔除再审原告有关财产交易损失部分并无不合，乃维持原处分及诉愿、再诉愿决定，其适用法规与其应适用之现行法规并无违背，与判例解释亦无抵触。”（附件八），由上述可知行政法院以往历次判决先例一贯所持见解，均认为公司是否以“买卖有价证券为专业者”，应依据奖励投资条例施行细则第三十二条及公司法第十五条第一项规定，一律以公司执照所登记记载之营业项目为准，方属适法。乃本件行政法院决议竟不以公司登记为准，其适用法律所持见解，显然与公司法第十五条第一项规定有违。
（三）本件行政法院决议违反租税法律主义与公法上信赖保护原则：
1 按大法官会议释字第二一七号解释：“宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指人民仅依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间而负纳税之义务。”此为“租税法律主义”之本旨。本件行为时奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定结果，其纳税主体必须为“以有价证券买卖为专业者”，而前述法条对于何者为“以有价证券买卖为专业”，又以施行细则之明文作明显之界定，并非稽征机关台北市国税局所能变更。声请人于本案是否为纳税主体，应以其证券交易所得是否符合行为时奖励投资条例第二十七条免税之规定为断。如合于免税之规定，即不得为纳税之主体。该条文既以是否以有价证券之买卖为“专业”，为决定得否免税之条件，则其证券买卖是否“庞大”，收益是否高过资本额，自与本案无关。稽征机关自不得违背上级机关行政院所公布施行细则规定自行扩充变更法律条文之含义，改以买卖收益是否“庞大”为标准，决定得否免税，本件行政法院决议维持稽征机关之见解，认声请人虽未登记以有价证券投资为专业，实际上却从事庞大之买卖有价证券业务，其营业总额中有价证券之买卖占营业之大部分，而不准免税，完全排除奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定之适用，自有违租税法律主义之本旨。
2 就此，行政法院八十一年度判字第九五○号再审判决亦谓依“租税法律主义”之本旨，证券交易所得是否免税，应依行为时奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定，应以其公司登记营业项目为准，并非行政机关所能任意变更，因此被告机关徒以强调“实质课税原则”为由，却忽略现行法规之规定，其适法性自不无疑义，爰废弃行政法院原判决，改判纳税义务人胜诉，此有上开再审判决可稽（附件九）。
3 次查人民从事交易活动，自以行为时法规状态为依据，亦即信赖行为时之法规状态自属值得保护。本件声请人于七十七年间买卖股票时，系信赖当时有效之奖励投资条例施行细则第三十二条之免税规定，方始从事交易，乃稽征机关嗣后竟追溯既往，公然抗命，违反行政院公布之施行细则规定，强行课税，而本件行政法院决议亦予以维持，无视于人民之信赖保护，显然有违法安定性原则以及公法上信赖保护原则。
4 尤有进者，对于本件相同情形之新光人寿保险公司出售上市公司股票之证券交易所得，是否应并课营利事业所得税或可依法免征乙节，财政部??? 台财税第八七五四五九三号函释亦以“该公司登记所营事业系人身保险业，并非以投资为专业，亦非证券自营商，核非属奖励投资条例第二十七条所称之‘以有价证券买卖为专业者’”为理由，而认为可停征所得税（附件十），亦即以“公司登记事项”作为判断是否以“投资”为专业，而非以实际营业状况或证券交易所得之多寡为准。从而依“行政自我拘束”之法理与行政法上公平原则，就本件相同情形自应为相同处理。否则，若以新光集团之大企业买卖上市股票而有证券交易即可免征所得税，而如小市民之声请人在七十七年度只有一次买入一笔股票再行卖出，即不得免征所得税，其独厚大企业，而对于中小企业则采差别待遇，是岂得事理之平？
（四）本件行政法院决议，滥用实质课税原则：
1 按“实质课税原则”，在德国称之为“经济观察法”，其适用范围并非毫无限制，否则行政机关及司法机关如可任意援用实质课税原则，据以为课税之依据时，则势将如脱缰野马，任意侵犯人民自由权利，而流于感情法学，此绝非宪法第十九条揭示“租税法律主义”之本旨，故德国通说判例均认为实质课税原则，只能在文义可能性范围内，以目的解释方法，就税捐法规采经济上目的之解释，但不得逾越法律规定之可能的文义范围，否则即属假藉“实质课税”之名目，而规避“租税法律主义”之适用，自属违宪违法。就此财政部税制委员会八十一年六月编印“租税法规解释适用之探讨”，第二十三页，亦著有明文，足资参考。
2 按买卖证券乃任何个人或法人得于公开市场为之，无须先有任何登记，无论买卖数量大小，更无须“以投资有价证券买卖为专业之登记”。此观之本案之关系条文，奖励投资条例施行细则第三十二条明文诠释奖励投资条例第二十七条“以有价证券买卖为专业者”，除指“证券自营商”外，只指“经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业”。而所谓以“投资有价证券为专业”，例如证券交易法第十八条所规定证券投资信托事业以及证券投资公司等，乃以投资有价证券为专业，其设立登记应经法令规定之特别许可，非任何公司行号所得任意为之，故本案行政法院判决谓声请人应办理以投资有价证券为专业之登记，而不办理登记，乃有违反法律所定登记义务云云，似属误会。况声请人究竟应否办理投资有价证券为专业之登记，必须取决于声请人全体股东设立公司登记之目的，是否有无以投资有价证券为专业之意愿。声请人设立目的，既系从事“一般进出口贸易、经销代理国内外厂商产品投标报价业务，有关业务之经营及投资”，似无理由因在本业之营业期间内，偶然曾有一笔证券买卖，即认其必须登记“以投资有价证券为专业”。况其登记事项已有载明“有关业务之经营及投资”，故偶然有一笔证券买卖，即认其必须登记“以投资有价证券为专业”。况其登记事项已有载明“有关业务之经营及投资”，故偶然购买一笔股票再予出售之行为，亦属其登记业务范围。故本件行政法院判决徒以声请人曾购买股票即认为应办理变更登记为“以投资为专业”，而以声请人未为变更登记即属违反公司法第十二条之登记义务云云，显然侵犯声请人受宪法第十五条规定之“私法自治”之财产权保障原则，并侵犯人民受宪法第二十二条保障之“经济活动自由”，盖声请人原本即有经营“进出口贸易”之自由，亦属其公司登记营业范围，今依原判决所持见解，只能登记“以投资为专业”，是不啻强行剥夺声请人之上开营业自由，其裁判违法违宪，至为灼然。
3 稽征机关及行政法院不考虑声请人当年度本业交易笔数数十倍于股票交易笔数之实质经济事实，又六年度仅出售一笔股票之交易即认定系“投资有价证券买卖为专业”，则数十倍于股票交易之本业交易难道系兼营或非专业从事进出口贸易之经营，实已故意地严重侵害声请人之租税权益。
（1）依财政部八十一年七月十八日台财税第八一一六七二一三○号函明白释示：“形式上未登记以有价证券买卖为专业之营利事业，七十七年度前证券交易所得停征所得税期间，如经查明经常从事有价证券买卖者，其证券交易所得稽征机关应按往例依个案之实际情形，核实认定免征所得税”。（附件十一)
（2）声请人本业交易笔数数十倍于股票交易笔数，岂可认定声请人系以投资有价证券买卖为专业。原告仅七十七年度本业交易笔数就有五十四笔，而七十七全年度仅出售一笔股票，由此可见，本业交易笔数远多于股票交易笔数，稽征机关认定声请人系以“投资有价证券买卖为专业”显然已违反财政部前述解释函之规定。退一步而言，如果全年度出售一笔股票即认定系“投资有价证券买卖为专业”，则数十倍于股票交易之本业交易难道系兼营或非专业从事进出口贸易之经营？
（3）所谓“经常性”系指其行为有周而复始一再发生之性质而言。声请人在七十七年度偶而出售一笔股票，该行为并不合乎经常性之性质。而从事本业进出口贸易则系经常行为，因此，声请人七十七年度本业营业收入亦系全年度累积而来，足证声请人并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”，自不得仅偶然于七十七年度在本业营业期间内，曾有一笔股票出售行为，即认定系以“投资有价证券买卖为专业”。
（4）如前述，声请人于七十七年仅有一笔出售证券交易，且主要均以从事本业进出口贸易之经营，足证并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”（判断是否以投资为专业，应同时考虑出售笔数，七十七年度三六六天，仅出售一笔股票，难道是以投资有价证券买卖为专业？）。因此，依前述财政部八十一年七月十八日台财税第八一一六七二一三号函规定，应属“非以有价证券买卖为专业”之公司，其证券交易所得适用奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条之免税规定。
4 又依声请人七十五年至八十年度之营利事业所得税结算申报书资料（附件十二）得知
年度 营 业 收 入 财产交易增益（含证券交易所得)
－－ －－－－－－－ －－－－－－－－－－－－－－
75 $ 10,638,302 0
76 12,904,591 687
77 7,391,571
78 30,888,325 0
79 1,473,370 0
80 295,304 0
此表有营利事业所得税结算申报书可稽。依右表足以证明声请人于七十五年至八十年度极少从事证券买卖行为，主要均以从事本业进出口贸易之经营为主，足证声请人并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”。依前述财政部八十一年七月十八日台财税第八一一六七二一三号函规定之精神，声请人七十七年度仅有一笔证券交易，应属“非以有价证券买卖为专业”之公司，其证券交易所得应适用奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条之免税规定。因此，自不得仅偶然于七十七年度在本业营业期间内，曾有买入一笔股票再行出售，即应变更登记为以“投资有价证券为专业”，盖本件七十七年度，声请人公司计有八位员工之多，均从事进出口贸易，亦著有相当实绩，营业收入亦达7,391,571 元，既未放弃进出口贸易之本业经济活动，公司全体股东又无改行从事证券投资为专业之意图，依法自无办理变更登记之必要，故声请人并无为达规避纳税义务之目的，而滥用公司登记之法律形式之情事，而毫无脱法行为可言，至为明显。故本件行政法院判决认声请人应办理以投资有价证券为专业之登记而不办理，为逃避纳税义务之脱法行为，不能援引奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条规定主张免税云云，其适用法规亦显属违法。
5 尤有进者，个人买卖上市公司股票，于七十七年度依法免征证券交易所得税，此有行政院 76.12.01 台财二七九四七号及财政部76.12.16 台财税第七六一二一一五二八号函可稽（附件十三)，故本件声请人公司个人股东因不熟悉买卖证券手续，而委由声请人公司购买，今如其股东以个人身分购买，原即依法免征所得税，而其委托并非以投资有价证券为专业之公司购买，依法亦应免征所得税，故其在税负上既同样属于免税，自不发生利用未登记投资专业者之声请人公司购买，以达规避或减少或逃漏税捐之问题，换言之，本件公司股东委托公司代为购买上市股票，根本不发生滥用法律上形成（形式）可能性，以钻税法漏洞，而意图规避税捐目的之脱法行为问题，本件行政法院判决所引用之决议，徒托假藉“实质课税原则”防止脱法行为之名义，而实际上遂行违反“租税法律主义”之实，其决议自属有违宪法第十九条规定。
6 再者，所谓以有价证券买卖为专业，纵认应从实质课税原则加以观察认定，亦应斟酌左列实际情形：
（1）是否“经常买卖”有价证券，并以之为业？盖所谓营业或专业，自必须经常的、反复的从事该买卖交易活动，如仅偶一为之，整个年度仅一、二次买卖股票，则与一般个人投资买卖股票并无差异，自尚难遽指为“经常买卖”股票，并以之为业或专业。
（2）公司从业人员之多寡，其实际从事买卖有价证券之人员所占公司全部员工之比例为何？是否公司主要员工均以买卖有价证券为其主要业务？否则如公司员工多人或数十人以上，均从事证券买卖以外之业务，而仅一、二人从事买卖有价证券业务，则公司仅“兼营”买卖有价证券之“副业”，并非以买卖有价证券为“专业”，至为明显。
（3）该公司各年度营运情况如何？是否各年度长期均以买卖有价证券为其主要业务？如仅其中某一个别年度因特殊原因而偶然有几笔证券交易收入，而其馀年度并无或极少证券交易收入，自尚难遽指该公司以买卖有价证券为专业。
（4）该年度之证券市场行情为何？究竟是二、三千点，或是在一万多点？该公司每次交易金额是否因股市行情偏高致交易金额庞大？抑或因交易进出次数频繁，公司以之为专业，致累积全年度交易金额极为庞大？倘若其交易金额庞大仅因股市行情偏高所致，并非交易频繁所致，则其非营业收入，纵然钜大，亦非以从事有价证券买卖为专业之结果，至为灼然。
（5）以上各点，均为判断认定真实的事实关系所必须考虑之因素，亦即依实质课税原则，认定其实际上是否“以有价证券买卖为专业”之事实应斟酌之因素，如竟全然不予考虑，则难指鹿为马，“欲加之课税，何患无辞”，徒以假藉实质课税原则之名，而行滥用课税权之实，显然有违租税法律主义所要求之构成要件合致性原则。
（6）查本件行政法院八十一年十月十四日庭长评事联席会议决议竟徒以营利事业实际上从事庞大有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，即依实质课税原则，认定其以有价证券买卖为专业，是显然均未斟酌上述应予考虑之各项因素，亦即不论其实际上是否“经常买卖”有价证券或仅少数一、二笔交易，亦不论其从业员工实际从事有价证券买卖之情况如何，又不论其各年度营运状况，更未考虑证券市场行情，仅须其交易金额庞大，即不分青红皂白一概“拟制”视为以有价证券买卖为专业，足见本件行政法院上开决议见解，并非以实际上营业状况之真实的事实关系为准，而是采取单纯的、假想的、拟制的事实关系为依据，已严重违背实质课税原则之追求，实质平等课税之要求，其徒托假藉实质课税原则之名，而达滥用课税权之实，有违租税法律主义，昭然若揭。
四、结语
综上所陈，本件行政法院八十一年度判字第二七三六号判决及八十三年度判字第二七八号判决所适用之行政法院八十一年十月十四日庭长评事联席会议之决议，任意援引实质课税原则，以严重违反法安定性，剥夺人民从事交易活动之预测可能性，有违公法上信赖保护原则，且违反租税法律主义及构成要件合致性原则，应属违反宪法第十九条“租税法定主义”规定，爰谨恳请钧院大法官会议惠予违宪审查，以维人民权益，至为感祷。
附件：
一、行政法院八十一年度判字第二七三六号判决及八十三年度判字第二○七八号判决。
二、行政法院八十一年十月十四日庭长评事联席会议决议。
三、行政法院六十九年判字第五三九号判决。
四、复查决定书、诉愿决定书、再诉愿决定书及八十一年度判字第一○九三号判决
五、八十一年度判字第一八四四号判决。
六、奖励投资条例施行细则第三十二条。
七、七十三年度判字第一二三二号判决要旨。
八、七十三年度判字第一六五○号判决要旨。
九、八十一年度判字第九五○号再审判决。
一○、财政部八十年十二月二十三日台财税第八○○七五四五九三号函。
十一、财政部八十一年七月十八日台财税第八一一六七二一三○号函。
十二、七十五年度至八十年度营所税结算申报书。
十三、行政院七十六年十二月一日台财二七九四七号函。
（以上附件均为影本)
此致
司法院
声请人：宏０实业股份有限公司
代表人：陈王０娥
中华民国八十四年五月
附件一、（二)
行政法院判决 八十三年度判字第二○七八号
原 告 宏０实业股份有限公司
代 表 人 陈王０娥
被 告 财政部台北市国税局
右当事人间因营利事业所得税事件，原告不服行政院中华民国八十三年六月二十日台八十三诉字第二三一二五号再诉愿决定，提起行政诉讼。本院判决如左：
主 文
原告之诉驳回。
事 实
缘原告七十七年度营利事业所得税结算申报，申报免税之证券交易所得新台币（下同）一二九、六九一、二五元，经被告机关依行为时所得税法第二十四条第一项规定及参照本院八十年度判字第二三九五号判决意旨，将系争证券交易所得并课原告七十七年度营利事业所得税，原告不服，循序申请复查及提起诉愿、再诉愿、行政诉讼，均遭驳回而告确定。嗣原告以其七十七年度仅有一笔证券交易，应属非以有价证券买卖为专业之公司，证券交易所得应予免税云云，于八十二年七月二十四日申请退还其已缴之七十七年度营利事业所得税税款及加计之利息。被告机关以八十二年九月九日（82）财北国税审壹字第九五五八六号函复未准所请。原告不服，提起一再诉愿递遭驳回，遂提起行政诉讼。兹摘叙两造诉辩意旨如次：
原告起诉及补充意旨略谓：一、参照大院七十四年判字第一九四○号判决意旨及税捐稽征法第二十八条规定立法意旨，案件虽已确定，如在五年之内发现因适用法令错误而有溢缴税款之情形，仍可申请退税。因此，原处分以原告七十七年度营利事业所得税案件经依法行政救济确定，应无税捐稽征法第二十八条之适用，实已违反上开意旨。二、一再诉愿决定及原处分重大违反宪法第十九条之租税法定主义之规定，理由分述如下：（一)租税法定主义如从历史的沿革来看，原本是以防止担当行政权的国王恣意课税，以保护国民的财产权为目的。税法乃侵害人民权利的法律，有关税捐之核课与征收，均必须有法律根据。因此，课税仅在法律所规定之范围内始得为之，此即课税的合法性或法律保留原则。（二）税法上法律保留原则系渊源于民主的及法安定性目标。民主的因素之意旨：国民应当（透过人民的议会）自己决定想要负担什么税捐，而行政权及司法权则仅限于法律的执行与法律的监督。至于法的安定性，则系指为防止行政机关对于国民的自由财产恣意干涉，以保护国民的自由财产，并对于国民的经济生活赋予法的安定性与预测可能性，乃要求税捐的核课与征收，应基于法律的根据为之。（三）租税法定主义之适用范围，依司法院释字第二一○号解释即谓：“按人民有依法律纳税之义务，为宪法第十九条所明定，所谓依法律纳税，兼指纳税及免税之范围，均依法律之明文。至主管机关订定之施行细则，仅能就实施母法有关事项而为规定，如涉及纳税及免税之范围，仍当依法律之规定，方符上开宪法所示租税法定主义之本旨。（四)奖励投资条例第二十七条暂停征全部或部分非以有价证券买卖为专业之证券交易所得税，其立法意旨为证券市场为经济发展重要一环，极具敏感性，其波动之幅度及频繁，往往不以经济发展之长期趋势为依据。政府对证券市场宜有适当之调整工具，证券交易税及证券交易所得税之征收与停征，均具有影响市场之能力，行政院得视实际需要，暂时停征。又针对“以有价证券买卖为专业”，行政院基于奖励投资条例之所授权订定之奖励投资条例施行细则第三十二条，系指经营有价证券自行买卖业务之证券自营商及经公司登记或商业登记以投资为专业之营利事业。（五）按司法院释字第二一七号解释：“宪法第十九条规定人民有依法律纳税之义务，系指人民依法律所定之纳税主体、税目、税率、纳税方法及纳税期间等项目负纳税之义务。”人民仅依法律始有纳税义务。因此，仅立法机关始得制定法律，课人民纳税义务，亦即其他机关则不得以任何形式创设人民之纳税义务，否则，即违反宪法分权之原则及以法律保护人民权利－法律保留－之意旨。（六）本件依行为时奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定，其纳税主体必须为“以有价证券买卖为专业者”，而前述法条对于何者为“以有价证券买卖为专业者”，又以施行细则之明文作明显之界定，并非行政机关或司法机关所能变更。原告于本案是否为纳税主体，应以其证券交易所得是否符合行为时奖励投资条例第二十七条免税之规定为断。如合于免税之规定，即不得为纳税之主体。该条文既以是否以有价证券之买卖为“专业”，为决定得否免税之条件，则其证券买卖是否“庞大”，收益是否高过资本额、有无期末存货，自与本案无关。被告机关不得自行扩充变更法律条文之含义，改以买卖收益是否“庞大”为标准，决定得否免税。大院前确定判决均维持被告机关之见解，认原告虽未登记以有价证券投资为专业，实际上全年度却从事一笔有价证券买卖业务，其营业总额中有价证券之买卖大部分，而不准免税，完全不考虑尚有五十四笔本业贸易交易笔数及完全排除奖励投资条例第二十七条及其施行细则第三十二条规定之适用，自有违租税法定主义之本旨。（七）如前述，仅立法机关始得制定法律，课人民纳税义务。被告机关以“七十七年度证券交易所得占全年所得额百分之九十八”创设不利于原告纳税义务，已严重违背宪法分权之原则及以法律保护人民权利－法律保留－之意旨。（七）为此，立法机关之立法委员，不分党派已纷纷向行政院提出紧急书面质询，指责被告机关逾权侵害人民权益，影响法令公信力并增加民怨。三、被告机关不考虑原告本业交易笔数数十倍于股票交易笔数之实质经济事实。又全年度仅出售一笔股票之交易即认定系“投资有价证券买卖为专业”，则数十倍于股票交易之本业交易难道系兼营或非专业从事进出口贸易之经营，实已故意地严重侵害原告之租税权益。（一）依财政部八十一年七月十八日台财税第八一一六七二一三○号函明白释示：“形式上未登记以有价证券买卖为专业之营利事业，七十七年度前证券交易所得停征所得税期间，如经查明经常从事有价证券买卖者，其证券交易所得稽征机关应按往例依个案之实际情形，核实认定免征所得税。”为此，被告机关亦认定全年度交易笔数少之公司，认定为“非以有价证券买卖为专业”而撤销原处分。大院则可行文查询被告机关即可了解全貌。（二）原告本业交易笔数数十倍于股票交易笔数，岂可认定原告系以投资有价证券买卖为专业。原告仅七十七年度本业交易笔数就有五十四笔，而七十七全年度仅出售一笔股票，由此可见，本业交易笔数远多于股票交易笔数，被告机关认定原告系以“投资有价证券买卖为专业”显然已违反财政部前述解释函之规定。退一步而言，如果全年度出售一笔股票即认定系“投资有价证券买卖为专业”，则数十倍于股票交易之本业交易难道系兼业或非专业从事进出口贸易之经营？（三）所谓“经常性”系指其行为有周而复始一再发生之性质而言。原告在七十七年度偶而出售一笔股票，该行为并不合乎经常性之性质。而从事本业进出口贸易则系经常行为，因此，原告七十七年度本业营业收入亦系全年度累积而来，足证原告并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”，自不得仅偶然于七十七年度在本业营业期间内，曾有一笔股票出售行为，即认定系以“投资有价证券买卖为专业”。（四)如前述，原告于七十七年仅有一笔出售证券交易，且主要均以从事本业进出口贸易之经营，足证并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”。因此，依前述财政部函规定，应属“非以有价证券买卖为专业”之公司，其证券交易所得适用奖励投资条例第二十七条及同条例施行细则第三十二条之免税规定。（五）行政法院设立之目的系保障人民权利免受行政机关不法之侵害，此由行政诉讼法第一条即可得知。惟就前述财政部之函释与大院八十一年十月十四日庭长、评事联席会议纪录之决议两相比较以及大院类似案件判决之意旨可得知，大院对“非以有价证券买卖为专业”之认定标准显较行政机关严苛（财政部尚斟酌全年度交易笔数），已违背行政诉讼法第一条之立法意旨，及抵触大院设立之宗旨。四、依司法院释字第二八七号解释，行政主管机关就行政法规之释示，系阐明法规之原意，固应自法规生效之日起有其适用。因此，财政部前开函明白释示：“形式上未登记以有价证券买卖为专业之营利事业，于七十七年度前证券交易所得停征所得税期间，如经查明经常从事有价证券买卖者，其证券交易所得稽征机关应按往例依个案之实际营运情形，核实认定免征所得税。”系在阐明原奖励投资条例第二十七条之规定，依前述释字第二八七号解释之意旨，应自奖励投资条例第二十七条法规生效之日（亦即民国七十年一月一日）起有其适用。五、从原告七十五年至八十年度之营利事业所得税结算申报书资料得以证明原告于七十五年至八十年度极少从事证券买卖行为，主要均以从事本业进出口贸易之经营为主，足证原告并未经常买卖股票，确非以“投资有价证券买卖为专业”。依前述财政部函规定之精神，原告七十七年度仅有一笔证券交易，应属“非以有价证券买卖为专业”之公司。六、本案原告系就已经核课确定而具有形式上确定力之案件，以适用法规错误为由，请求重核退税，是其虽同为营利事业所得税案件，但其请求之内容与前案不同且非可代用者，自系另一案件，而非同一案件，原处分及一再诉愿决定既未就“原告民国七十七年度证券交易笔数仅一笔，却有五十四笔营业交易笔数，且自民国七十五年度至民国八十年度均有钜额营业收入，只有七十七年度一笔证券交易而无法适用奖励投资条例第二十七条‘非以有价证券买卖为专业，证券交易所得免税’规定之适法性”加以论述，率尔予以核驳，实已违法，且严重损害原告租税权益。七、另依财政部（47）台财参发字第八三二六号令规定，为确切保护人民权益，对于仅具形式上之行政处分，原处分及其上级官署，自仍应就实体上注意查核，如确有违法或不当，致损害人民权利或利益者，即应依职权撤销变更。八、由于本案系争税额较钜，所涉会计与相关法令，堪称繁杂，若能给予原告到庭陈述，除大院可知事件之内容，易得完全之诉讼资料外，尚可因两造之辩论而使真理益明，爰特依行政诉讼法第十九条规定，声请大院核准指定日期，传唤原告及被告到庭陈述。九、综上所述，原告七十七年度仅有一笔证券交易，从交易实质内容以观确系“非以有价证券买卖为专业”，依法自应适用行为时奖励投资条例第二十七条免征证券交易所得税之规定。谨请大院撤销再诉愿决定、诉愿决定及原处分，以维法纪。
对被告答辩意旨提出补充略谓：（一）所谓同一案件，须以前后两诉之诉讼标的相同为前提，亦即请求原因之法律关系相同，且须前后两诉所请求救济之内容相同或正相反对，或可以代用，始属相当，此有大院七十六年度判字第一五五六号判例可稽。本案虽属已经核课确定而具有形式上确定力之案件，惟原告依税捐稽征法第二十八条规定申请更正退税，是其虽同为营利事业所得税案件，但其请求之内容与前案不同且非可代用者，自系另一案件，而非同一案件。因此，被告谓原告系基于同一事件再行争讼，实属违误。（二）本案系依税捐稽征法第二十八条规定申请退税，关于退税，并无案件确定与否之规定，换言之，案件虽已确定，如在五年之内发现因适用法令错误而有溢缴税款之情形，仍可申请退还。此观财政部七十二、二、二十四（72）台财税第三一四二二号函释：“纳税义务人不服行政法院之判决提起再审之诉.. 于再审裁判前， 依法仍应受原判决之拘束，未便自行撤销（按指原处分），如具备税捐稽征法第二十八条所定情形，得依该条规定办理。”财政部八十一、八、十八台财税第八一一六七四八一八号函释“违章罚锾案件，经法院裁罚确定并缴清罚锾后，嗣经税捐稽征机关发现适用法令错误或计算错误，退还溢缴税款，其基于同一事实已纳之罚锾，可依税捐稽征法第四十九条准用同法第二十八条规定，予以退还。”等实例，即可明了。
被告答辩意旨则谓：缘原告七十七年度营利事业所得税结算申报，申报免税之证券交易所得新台币（下同）一二九、六九一、二五元，系出售台达化学股份有限公司股票所得，占全年所得额一三二、六六、九一二元之百分之九十八之事实，为原告所不否认，本局依所得税法第二十四条第一项及参照大院六十九年度判字第五三九号判决意旨，将其证券交易所得一二九、六九一、二五元并课营利事业所得税，原告不服，依法提起行政救济，经复查、诉愿、再诉愿决定及行政诉讼判决，予以驳回确定。今原告基于同一事实，改依税捐稽征法第二十八条规定申请更正要求退回所得税款，本局以原核课所得税，既经大院判决驳回确定，适用法令及计算并无错误，要无该法条之适用，另复基于一事不再理之原则，原告就同一事件再行争讼，自亦为法所不许。所诉理由，显不足采，请予驳回。
理 由
一、查本件原告系依税捐稽征法第二十八条规定，主张其七十七年度营利事业所得税结算申报事件，因适用法令错误而申请退还溢缴之税款，与本院八十一年度判字第一九三号所为原告七十七年度营利事业所得税结算申报案判决之诉讼标的不同，难认为同一事件，被告以一事不再理法则主张原告不得再行起诉，尚有误会，合先叙明。
二、税捐稽征法第二十八条所谓因适用法令错误，系指原核定所适用之法规与该案应适用之现行法律命令相违背，或与解释判例有所抵触者而言，至于法律上见解之歧异，当事人对之纵有争执，亦难谓适用法令错误，而据为申请退还溢缴税款之理由。卷查原告七十七年度营利事业所得税结算申报案，申报免税之证券交易所得一二九、六九一、○二五元，经被告初查以系争交易所得依其签证会计师查帐报告书所载，系出售台达化学股份有限公司股票所得，占其本期全年所得之百分之九十八．二。难谓非以有价证券买卖为专业，应不得免税，乃将系争证券交易所得并课原告七十七年度营利事业所得税，原告不服循序提起行政诉讼，经本院八十一年度判字第一○九三号判决驳回。原告复以原判决适用法规错误为由二度提起再审之诉，仍为本院八十一年度判字第一八四四号、第二七三六号判决分别驳回在案。本件原告嗣又以原核定适用法令错误为由，援引税捐稽征法第二十八条规定申请退还溢缴之税款，并循序提起本诉，核其理由无非以原告七十七年度仅有一笔证券交易，而本业交易笔数高达五十四笔，就其交易实质内容论，应属非以有价证券买卖为专业之公司，自应适用行为时奖励投资条例第二十七条免征证券交易所得税之规定云云，惟查被告引用本院八十一年十月份庭长、评事联席会议决议，以前开奖励投资条例第二十七条，及其施行细则第三十二条所指“非以有价证券买卖为专业”者，应就营利事业实际营业情形，核实认定。公司登记或商业登记之营业项目，虽未包括投资或其所登记投资范围未包括有价证券买卖，然其实际上从事庞大有价证券买卖，或从事与投资项目无关之有价证券买卖，其非营业收入远超过营业收入时，足认其系以买卖有价证券为主要营业，即难谓非以有价证券买卖为专业。本件原告所登记之营业项目虽未包括投资业务，却从事金额庞大之有价证券买卖，致七十七年度证券交易所得占全年所得额百分之九十八强，远超过营业收入，应无前揭免税法规之适用，被告对之为核驳处分，非仅无违现行法令，亦无与解释判例相抵触，且与本院前案各判决理由一致，一再诉愿决定递予维持，洵无违误。从而原告对之纵有争议，亦系其法律见解上之歧异，殊难谓适用法令错误，原告起诉论旨，难谓有理由，又本件法理已明，原告请求行言词辩论，应无必要，合并叙明。
三、据上论结，本件原告之诉为无理由，爰依行政诉讼法第二十六条后段判决如主文。
中 华 民 国 八十三 年 九 月 三十 日
（本声请书其馀附件略）
相关法条
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中华民国宪法 第 19 条 ( 36.12.25 )
奖励投资条例 第 27 条 ( 80.01.30 )
奖励投资条例施行细则 第 32 条 ( 80.04.24 )
公司法 第 12、15 条 ( 79.11.10 )
